หัวข้อเรื่อง
มาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการขนาดกลางและขนาดย่อม SMEs เรียกย่อว่า มาตรฐานฯ SMEs
ใบกำกับภาษีปลอม
งบกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จ
ในบรรดามาตรฐานฯ การบัญชีที่บังคับใช้ในประเทศไทยในปัจจุบัน ก็จะมีมาตรฐานฯ NPAE ที่ใช้กับกิจการที่ไม่ได้อยู่ในตลาดหลักทรัพย์ มาตรฐานฯSMEsที่กำลังจะนำมาใช้แทนมาตรฐานฯ NPAE ในเร็วๆ นี้ ผู้เขียนขออธิบายในรายละเอียดเท่าที่จะทำได้ โดยจะเริ่มจากอธิบายจากเรื่องอะไรดี เพราะจริงๆ แล้วก็อยากอธิบายให้ผู้อ่านเข้าใจได้ง่ายๆ จึงขอเริ่มอธิบายจากงบกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จ(the statement of comprehensive income)ก่อน
ฉบับที่แล้ว เคยอธิบายไว้ว่ามาตรฐานฯSMEs มีลักษณะพิเศษคือเป็นบัญชีมูลค่ายุติธรรมและเป็นบัญชีที่เน้นความสำคัญที่งบแสดงฐานะการเงิน ลักษณะพิเศษนี้เป็นสิ่งที่ขาดไม่ได้เพื่อให้งบการเงินสามารถบรรลุวัตถุประสงค์ของรายงานทางการเงิน วัตถุประสงค์ของรายงานทางการเงินคือเพื่อนำเสนอข้อมูลที่มีประโยชน์ต่อการตัดสินใจของผู้ใช้งบการเงิน ซึ่งโดยส่วนใหญ่จะเป็นนักลงทุน
ยกตัวอย่างแบบฉบับที่เห็นบ่อยๆก็คือ ผู้ลงทุนคนหนึ่งหากจะตัดสินใจซื้อหุ้นของบริษัท A หรือไม่นั้น ข้อมูลที่มีประโยชน์ในการตัดสินใจก็คือข้อมูลของงบการเงินที่จัดทำขึ้นด้วยมูลค่ายุติธรรมมากกว่างบที่จัดทำขึ้นด้วยหลักราคาทุน นอกจากนี้ในงบการเงินข้อมูลที่มีประโยชน์ในการตัดสินใจจะอยู่ที่งบแสดงฐานะการเงินมากกว่างบกำไรขาดทุน ผู้ลงทุนมักจะคิดในลักษณะนี้ซึ่งเป็นแนวคิดในโลกของมาตรฐานการรายงานทางการเงินระหว่างประเทศ
เนื่องจากเป็นเรื่องที่สำคัญจึงอาจย้ำอยู่หลายรอบ แต่อยากให้ผู้อ่านเข้าใจว่า สำหรับผู้ลงทุนแล้ว หากคิดจะลงทุนในบริษัทใด สิ่งที่จะต้องพิจารณาคือ ณ ปัจจุบันบริษัทดังกล่าวมีสินทรัพย์จริงๆเท่าใดซึ่งเป็นเรื่องที่สำคัญกว่าการพิจารณาว่าบริษัทดังกล่าวมีกำไรมากน้อยขนาดไหนจนถึงปัจจุบัน(มูลค่าที่ดินที่ซื้อไว้เมื่อ 10 ปีที่แล้วหรือมูลค่าหุ้นของบริษัทในเครือซึ่งซื้อไว้ในสัดส่วนที่ได้รับสิทธิซื้อเพิ่มเมื่อปีที่แล้ว ซึ่งยังคงบันทึกในงบแสดงฐานะการเงินด้วยราคาทุนที่ได้มา หากพิจารณามูลค่าที่ดินหรือหุ้นที่บันทึกด้วยราคาทุนก็ไม่มีประโยชน์เท่าใด) แต่ให้สังเกตว่าข้อมูลที่อยากทราบอันดับแรกคือบริษัทมีหนี้สินเท่าใด (รวมถึงหนี้สินที่ไม่แน่นอนเกี่ยวกับผลประโยชน์ของพนักงานเมื่อออกจากงาน) อาจกล่าวได้ว่าเรื่องดังกล่าวนี้เป็นเนื้อแท้ของมาตรฐานฯ IFRS
ในมาตรฐานฯ NPAEs ผู้บริหารอยู่ในฐานะผู้ใช้งบการเงินหรืออาจเรียกได้ว่าเป็นผู้จัดทำงบการเงินเอง วัตถุประสงค์ของรายงานทางการเงินคือเพื่อปรับปรุงส่วนได้เสียต่างๆ (to reconcile conflict of interest) ของหน่วยงานทางบัญชี (หรืออาจหมายถึงกิจการ) (account entity) ให้สามารถคำนวณกำไรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีได้อย่างเหมาะสม ทำให้เราเข้าใจแนวคิดดังกล่าวนี้ว่าสิ่งที่สำคัญของงบการเงินสำหรับมาตรฐานฯNPAEs คืองบกำไรขาดทุนมากกว่างบดุล
บัญชีหลักราคาทุนเดิมที่มาตรฐานฯ NPAEs นำมาใช้นั้น ไม่อนุญาตให้กิจการบันทึกบัญชีเกี่ยวกับกำไรจากการตีราคา สมมติว่าที่ดินที่เคยซื้อมาในอดีตราคา 100,000 บาทปัจจุบันมีราคา 1,000,000 บาท จะมีกำไรจากการตีราคาที่ดิน 1,000,000-100,000 = 900,000 บาท แต่หากไม่มีการขายที่ดินดังกล่าวจริงๆ ที่ดินนั้นก็ยังต้องแสดงด้วยราคา 100,000 บาท เท่ากับราคาเมื่อซื้อมา ซึ่งเป็นหลักการของหลักราคาทุนเดิม กล่าวคือ รายได้เมื่อได้รับเงิน (realized) แล้วจึงควรเริ่มบันทึกได้เรียกว่า “หลักการได้รับเงิน (realized)” เหมือนเป็นความสัมพันธ์ของเหรียญซึ่งมีด้านหน้าและด้านหลัง ผลลัพธ์คือกำไรที่คำนวณได้หลังจากหักกำไรที่ยังไม่เกิดขึ้นอย่างเช่นกำไรจากการตีราคา (กำไรที่ไม่มีเงินสดหรือรายการเทียบเท่าเงินสดเข้ามาเกี่ยวข้อง) เป็นจำนวนกำไรที่สามารถนำมาจัดสรรหรือ แบ่งได้ ดังนั้นสามารถนำมาใช้จ่ายเงินปันผลได้ หรือคำนวณภาษีเพื่อจ่ายสรรพากรได้ ดังนั้นกำไร ที่คำนวณได้จากโครงสร้างทางบัญชีที่ว่า หลักราคาทุน+หลักการได้รับเงิน(realized) จะทำให้ผู้ที่มีส่วนได้เสียได้แก่ผู้ถือหุ้นพึงพอใจและสามารถขจัดอุปสรรคของความมีส่วนได้เสียระหว่างกันทั้งในระหว่างผู้ถือหุ้นกับหน่วยงานราชการ เช่น กรมสรรพากร
มาตรฐานการบัญชีแต่ก่อนมีแนวคิดที่เรียกว่ากำไรขาดทุนในรอบบัญชีปีก่อน นอกจากกำไรขาดทุนที่เกิดขึ้นในรอบบัญชีปีก่อน ที่เหลือจะเป็นกำไร(สุทธิ)ปีปัจจุบัน หลักราคาทุนและกำไรที่เกิดขึ้นแล้ว “รายได้ในรอบระยะเวลาบัญชี”-“ค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชี” = “กำไรในรอบระยะเวลาบัญชี” เป็นโครงสร้างของงบกำไรขาดทุน ในทางกลับกัน เราสามารถคำนวณกำไรจากงบแสดงฐานะการเงินได้โดยวิธี สินทรัพย์หักหนี้สินจะได้สินทรัพย์สุทธิ กล่าวคือกำไรในรอบระยะเวลาบัญชีเกิดจากการเพิ่มขึ้นของสินทรัพย์สุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีหรือ “สินทรัพย์สุทธิสิ้นปี”-“สินทรัพย์สุทธิต้นปี” = “กำไรสุทธิ” วิธีนี้ก็คำนวณได้เช่นกัน แต่กรณีการเพิ่มขึ้นของสินทรัพย์สุทธิเนื่องจากการเพิ่มทุนนั้นเป็นอีกเรื่องหนึ่ง เป็นเรื่องการแบ่งแยกระหว่างรายการฝ่ายทุนและรายการฝ่ายค่าใช้จ่ายซึ่งเราคงเคยได้ยินมาอยู่แล้ว
ถึงตรงนี้แล้วเราจึงเข้าใจได้ว่ากำไรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีสามารถคำนวณได้จากงบกำไรขาดทุนและงบแสดงฐานะการเงินโดยการเพิ่มขึ้นของสินทรัพย์สุทธิซึ่งได้ผลลัพธ์ที่เท่ากัน
เกี่ยวกับ Recycling
มาตรฐานฯ NPAEs ไม่ได้ใช้แนวคิดเกี่ยวกับงบกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จ ดังนั้นประเด็นของ Recycling จึงไม่เกี่ยวกับมาตรฐานฯ NPAEs แต่หากเป็นมาตรฐาน IFRS มักจะเห็นคำศัพท์คำนี้โดยเฉพาะเวลาทำความเข้าใจหลักการ B/S Approach จึงขอกล่าวถึง ณ ตรงหัวข้อนี้
คำว่า“Recycling”เป็นคำศัพท์ที่ใช้โดยทั่วไปใน (SFAS No. 130) บางครั้งเรียกย่อว่า (reclassification adjustment(IAS No. 1 2011 para 93) ปัจจุบันก็ใช้กันอย่างทั่วไปแม้กระทั่งใน IFRS No. 1 BC 5.25(b)
จะขอยกตัวอย่างเพื่อให้เข้าใจคำว่า Recycling ได้ง่ายขึ้น เช่น บริษัท A ถือหุ้นของบริษัท B หากจำนวนหุ้นที่บริษัท B ออกทั้งหมดมีอยู่ 1,000 หุ้น บริษัท A ถือหุ้นบริษัท B 600 หุ้น ณ เดือนมกราคมปี 2010 ราคาหุ้นของบริษัท B หุ้นละ 100 บาทรวมเป็นมูลค่าหุ้น 60,000 บาท พอปลายปี 2010 มูลค่ายุติธรรมของหุ้นเท่ากับ 110 บาท/หุ้น และปลายปี 2011 มูลค่ายุติธรรมของหุ้นเป็น 120 บาท/หุ้นตามลำดับ ดังนั้นบริษัท B จึงจัดเป็นบริษัทลูกของบริษัท A จากมาตรฐาน IFRS No.9 (2010) ถือได้ว่าหุ้นของบริษัท B เป็นเครื่องมือทางการเงินที่ไม่ใช่วัตถุประสงค์เพื่อจำหน่าย กำไรที่เกิดขึ้นเนื่องจากการเปลี่ยนแปลงในมูลค่ายุติธรรมสามารถเลือกที่จะแสดงในส่วนของกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นได้ (IFRS No.9(2010) para5.7.5) ดังนั้น ณ สิ้นรอบระยะเวลาบัญชีปี 2010 และ 2011 บริษัทเลือกวิธีการตีราคาโดยบันทึกกำไรจากการตีราคาปีละ 10 บาทเป็นรายการกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น กล่าวคือจำนวนเงินในงบดุลของปลายปี 2011 สำหรับหุ้นบริษัท B แสดงมูลค่าหุ้นละ 120 บาทรวมเป็น 72,000 บาท แต่หากมีเหตุการณ์จำหน่ายหุ้นดังกล่าวปลายปี 2011 (ราคาขาย เท่ากับมูลค่ายุติธรรมปลายปี 2011 คือ 120บาท/หุ้น) จะมีปัญหาการแสดงรายการดังกล่าว
ราคาทุนที่ได้มาในตอนแรกมูลค่าหุ้นละ 100 บาท ราคาขายหุ้นละ 120 บาท ผลต่างหุ้นละ 20 บาท รวมเป็นมูลค่า 12,000 บาท(20 บาท * 600 หุ้น) ถ้าเป็นบัญชีแบบโบราณเมื่อมีการขายหุ้นจะบันทึกกำไรจากการขายหุ้นในงวด 12,000 บาทแต่จากวิธีการลงบัญชีข้างต้น กำไร 12,000 บาทจะถูกบันทึกไปในกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นแล้ว ดังนั้นหากต้องการแสดงเป็นกำไรจากการขายสำหรับงวด 12,000บาทจะต้องหักส่วนที่เคยบันทึกในกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จ แล้วจึงนำไปแสดงเป็นกำไรขาดทุนสำหรับงวด การแสดงรายการเป็นกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นและนำกลับมาแสดงเป็นกำไรขาดทุนสำหรับงวดเป็นวิธีการที่เรียกว่า “recycling”
มาตรฐาน IFRS No. 9 กรณีเลือกวิธีแสดงกำไรจากการตีราคาเนื่องจากการเปลี่ยนแปลงในมูลค่ายุติธรรมโดยแสดงในส่วน “กำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น” เป็นวิธีการเลือกที่ไม่สามารถยกเลิก (irrevocable) ได้ กล่าวคือไม่ยอมรับการ recycling ตราบใดที่บันทึกเข้าไปในส่วนของ “กำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จ”แล้วไม่สามารถทำการล้างบัญชีรายการดังกล่าวได้ หมายความว่าไม่สามารถนำมาหักออกแล้วแสดงเป็นรายการกำไรอีกครั้งหนึ่งในงบกำไรขาดทุนได้
การยอมรับวิธี Recycling หรือไม่ยอมรับนั้นยังคงถูกวิพากษ์วิจารณ์อย่างต่อเนื่องกลายเป็นปัญหาใหญ่ดังที่ปรากฏใน “การทบทวนกรอบแนวคิดเกี่ยวกับรายงานทางการเงิน” (Discussion Paper (July 2013) A Review of Conceptual Framework for Financial Reporting) เป็นสาเหตุหนึ่งทำให้การบังคับใช้มาตรฐานเกี่ยวกับเครื่องมือทางการเงินช้ากว่าที่คิดไว้ (ในขณะนั้นปี 2014 แต่มีผลใช้บังคับปี 2015) อันเนื่องมาจากปัญหาเกี่ยวกับ Recycling นี้
แต่จากตัวอย่างข้างต้น หากกำไรจากการขายหุ้นบริษัท B 12,000 บาท ไม่ถูกแสดงรวมอยู่ในกำไรสุทธิแล้ว ก็อาจทำให้ความหมายของจำนวนเงิน “กำไรขาดทุนสุทธิ”หมดไปได้
ใบกำกับภาษีปลอม
อธิบดีกรมสรรพากรได้แถลงข่าวการจับกุมแก๊งขายใบกำกับภาษีปลอม โดยการออกใบกำกับภาษีโดยไม่ได้มีการซื้อขายสินค้าจริง ถือเป็นการออกใบกำกับภาษีโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายให้แก่ผู้ประกอบการรายอื่นๆ เป็นจำนวนมาก โดยมีการประกอบธุรกิจขายวัสดุก่อสร้างบังหน้า จากการตรวจสอบในเบื้องต้นพบว่า มีผู้ร่วมขบวนการอีกหลายรายทั้งในกรุงเทพมหานคร และต่างจังหวัด โดยมีการยื่นยอดขายภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) เป็นมูลค่าสินค้ากว่าพันล้านบาท ซึ่งความเสียหายที่แท้จริงนั้นอยู่ระหว่างดำเนินการตรวจสอบ โดยกรมสรรพากรจะขยายผลจากข้อมูลที่มีอยู่ในครั้งนี้เพื่อติดตามไปสู่ผู้ที่ซื้อและขายใบกำกับภาษีปลอมจากผู้ขายกลุ่มนี้มาดำเนินการต่อไป
สำหรับความผิดกรณีดังกล่าว สามารถแบ่งออกเป็น 2 กรณี คือ
กรณีที่ 1 ผู้ออกใบกำกับภาษีโดยไม่มีสิทธิ มีโทษทางอาญาตามมาตรา 90/4(3) แห่งประมวลรัษฎากร มีโทษจำคุกตั้งแต่ 3 เดือน ถึง 7 ปี และปรับตั้งแต่ 2,000 บาท ถึง 200,000 บาท และโทษทางแพ่ง ต้องรับผิดเบี้ยปรับสองเท่าของภาษีตามมาตรา 89(6) และเงินเพิ่มตามมาตรา 89/1
กรณีที่ 2 ผู้นำไปใช้ มีโทษทางอาญาตามมาตรา 90/4(7) แห่งประมวลรัษฎากร มีโทษจำคุกตั้งแต่ 3 เดือน ถึง 7 ปี และปรับตั้งแต่ 2,000 บาท ถึง 200,000 บาท และโทษทางแพ่ง ต้องรับผิดเบี้ยปรับสองเท่าตามมาตรา 89(7) และเงินเพิ่ม ตามมาตรา 89/1
ดัชนีความเคลื่อนไหวของกฎหมายที่เกี่ยวข้องกับธุรกิจ
กฎหมายภาษีอากรที่น่าสนใจ
พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 614) พ.ศ. 2559
พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 615) พ.ศ. 2559
พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 616) พ.ศ. 2559
คำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.153/2559
การเสียอากรสำหรับตราสารการเช่าที่ดิน โรงเรือน สิ่งปลูกสร้างอย่างอื่น หรือแพ และตราสารจ้างทำของ
กค 0702/4334 ลงวันที่ 27 พฤษภาคม 2559
ภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการออกใบลดหนี้
กค 0702/4952 ลงวันที่ 20 มิถุนายน 2559
ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีการจ่ายเงินลดทุน